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國家審計機關風險管理研究
来  源: 审计局     发表时间:2018-10-27     字体显示:【】【】【
 

  (黎明职业大学经管学院  泉州 福建 362000)

  摘 要:爲研究國家審計機關風險管理的主要表現,采用文獻分析和理論分析的方法對國家審計機關風險管理的成因與作用機理、存在的現實問題及其防控制度體系選擇路徑進行定性研究。由此表明,一方面有審計就有風險,審計風險伴隨著市場經濟活動而産生,國家審計與審計風險具有高度的相關性;另一方面國家審計作爲政府的一項經濟監督機制,只有有效防範和管控審計機關風險,才能真正發揮審計自身的免疫功能,加強市場經濟的監督作用,進而推動審計工作可持續發展。

  關鍵詞:審計機關;風險管理;成因;防控;路徑

  一、引言

  近年來,隨著經濟發展和社會經濟活動範圍的不斷擴大,國家審計機關的工作任務日益繁重且愈加複雜,隨之承擔的審計風險也不斷增加。國家審計機關作爲國家的“免疫系統”和國家經濟發展的重要監督者,同時國家審計作爲一種強制性的監督審計,不可避免地有國家審計就有審計風險。基于此,文章從加強審計風險管理的視角從垂直領導體制、法規制度體系、內部控制制度體系、監督機制體系、審計結果公告制度體系,廉政風險及其懲防體系,審計風險控制體系等方面來全面構建完整的審計機關風險管理防控體系,深入研究國家機關的審計風險及其控制與防範,對于保證審計質量,充分發揮國家審計的“免疫系統”功能和經濟監督作用,總結審計經驗,指導審計實踐,有效實現審計目標,促進依法行政和依法治國都具有重要的現實意義。 

  二、國家審計機關風險的分類與表現分析

  國家審計是一種國家行爲,有國家審計就有審計風險,審計風險在審計機關的執法監督中不可避免地客觀存在。國家審計機關風險廣義上而言,包括國家審

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  基金項目:福建省审计厅2017年度審計科研招标立项课题(項目批准號:MSK1706)。

  作者簡介:杨京钟(1974- ),男,教授,经济学硕士,中国审计学会会员,福建审计学会理事,主要从事审计理论与政策方面的研究。

  計機關在審計監督中沒有察覺到的自身重大錯誤或失誤的風險,審計人員基于審計職業監督審查和專業自判上而偏離審計客觀事實作出的審計結論和決策失實,以及審計監督複雜性和不確定性導致的審計職業風險等三類情形給審計主體(被審計單位)帶來某種損失的可能性而應承擔後果責任的風險;從狹義內涵而言,僅指審計機關在審計監督中自身沒有察覺到的重大錯誤和提出的審計意見、作出的審計結論、審計決策失實而導致的自身風險。國家審計風險是伴隨著市場經濟活動産生而産生的。隨著我國社會政治、經濟的不斷快速發展,經濟活動領域的不斷擴大,經濟和社會領域的改革進入深水區,國家審計機關所承擔的“免疫系統”責任也越大,審計難度就越高,審計風險也就隨之增大。[1]因此,從審計機關風險所具有的客觀性、普遍性、複雜性、不確定性、潛在性、損失多樣性、偶發性、可控性、過程性等特征決定了審計機關風險的分類與主要表現:

  一是固有風險。由于內外部因素環境的影響,被審計單位自身賬戶、財務報表、交易類別乃至整個經營管理系統可能發生重大錯誤的固有風險。固有風險對審計風險的影響是間接的,審計機關在審計執法中對被審計對象的固有風險因素無論是采取定量分析還是定性分析均存在很大的制約性和不確定性,必然對審計監督的固有風險評估造成極大的主觀性。因而對固有風險的計量判定存在主觀行爲上的固有風險。

  二是控制風險。一般而言,控制風險與審計風險成正相關關系,即控制風險越高審計風險便越高,反之兩者越低,控制風險對審計風險産生的是間接影響。審計機關在對被審計單位的業務和會計處理發生錯誤和舞弊而未能及時發現、制止和糾正造成的控制風險。審計機關在審計監督過程中,由于自身素質和疏忽大意未能對審計主體的內部會計控制制度、制度體系、內控健全性、有效性、局限性等認真分析、評判和和測試而造成的不確定性控制風險。

  三是檢查風險。審計機關通過預定的審計程序實施監督中沒有及時、有效地發現審計主體財務會計報表中(會計主表和附表)的重大錯報或漏報問題而産生的審計檢查風險。檢查風險對審計風險的影響是直接的,即檢查風險直接引起審計風險。可以說檢查風險是審計風險的獨立變量,任一環節審計監督的失誤都會致使檢查風險的發生。

  四是操作風險。審計機關在具體審計項目執行中,由于審計機關管理制度的不健全、不完善,以及審計幹部審計行爲、審計環節的不規範對審計主體造成了權益性侵害而給審計機關造成損害的操作風險。表現在審計機關管理制度缺陷引起的風險致使審計機關應當承擔的行政責任,審計人員收集監督證據不足,懲罰定性不准等執行審計過程中行爲不恰當引起的風險,以及審計主體自身存在嚴重的事項錯報或欺詐行爲沒有被審計機關發現而造成損害的風險,這對國家審計機關的名聲和名譽造成消極的影響。

  五是道德風險。審計機關工作人員違反審計工作紀律、審計監督流程給審計經濟監督造成不良影響和後果的審計風險。在日常審計中由于信息不對稱、契約不完備的委托、契約不完備的委托、過低的法律責任軟化法律約束、有限責任公司制的缺陷、審計客體“收買審計原則”等因素多種因素誘發審計道德風險,導致審計監督信息的失真,審計機關部分審計幹部成爲各類違法犯罪行爲的“幫凶”,[2]嚴重削弱審計隊伍戰鬥力,喪失國家審計機關審計監督的權威性等審計道德風險。

  六是戰略風險。基于國家審計戰略出發以及審計機關長遠發展角度來識別、評判和防控審計風險,如果國家審計機關不能確保獨立、正直、專業的審計監督,無疑給審計機關名譽造成無形損失或應由審計機關承擔的相應責任。主要包括:(1)由于審計機關屈服于各方面無形的壓力而妥協讓步,無法保持審計經濟監督獨立性形成的風險;(2)由于審計機關未能分別與各級人大和審計主體等工作利益相關方保持緊密合作的恰當關系而形成的風險,最終形成嚴重的對立關系而不利于審計監督職責的長遠發揮;(3)由于審計機關未能確保審計隊伍人才質量、專業結構,專業能力、人員素養、職業道德等的持續提升而形成的風險;(4)隨著經濟、政治、法律、社會等外部環境因素的不斷變化審計機關不能與時俱進,正確認識這些環境因素變化而形成的風險。這些風險後果不會造成直接的法律或行政責任,更多表現爲名譽、信譽等諸方面的無形損失。 七是法律風險。(1)審計人員隨意機械執法導致的風險。在審計經濟監督執法過程中,一些審計機關幹部死扣審計法律法規中的個別條文甚至是過時的條文,機械的生搬硬套,缺乏依法審計、依法監督的理念和意識,致使審計執法隨意隨便,審計的執法力和公信力風險增加;(2)審計機關在履行監督職權的越位和缺位的風險。審計機關在履行審計監督基本職能時在向審計執行權、決策權滲透與延伸中,無限擴大經濟監督職權和審計基本職責,或受經濟利益驅動忽略實質問題,失職渎職等違法違紀而增大了審計風險;(3)行政訴訟風險。審計機關人員在經濟效益審計、經濟責任審計等各類審計中,不可避免地會出具披露對被審計單位和與此相關的責任人的審計報告,若報告中適用的審計法律法規不准,審計查處的問題不實,被審計單位和相關責任人勢必采取行政訴訟權利來捍衛其權益,這樣審計機關會面臨“被告席”的風險;[3](4)行政賠償風險。審計機關在審計執法實踐中會涉及諸如采取強制措施或泄露國家和審計單位商業秘密而造成的經濟損失,審計機關將承擔巨額的經濟行政賠償責任的風險。

  

  八是管理風險。審計機關由于信息不充分,對日常審計監督工作的總體目標、審計程序、審計規劃、審計人才配置、項目管理等內容不明確,把握不准、隨意性強且疏于管理致使審計機關審計日常工作無法保質按時完成。正式由于審計機關的審計力量嚴重不足,管理流于形式而難以適應繁重複雜的審計檢查任務,無法有效履行審計監督職責,給審計機關質量控制帶來極大的管理風險。

  九是質量風險。審計機關審計幹部未能規範自身的審計行爲,沒有嚴格按照《審計法》、《審計機關審計項目質量控制辦法(試行)》、《行政處罰法》等相關法律法規的規定實施審計日常監督,導致審計程序不規範,項目審計取證不合規,適用法律法規不准確,審計基礎工作薄弱、審計報告或審計決定書質量不高,審計實施方案不規範、審計質量控制不嚴等,從而給國家審計機關帶來一系列的審計質量風險。

  十是人力資源風險。審計機關審計人員、文化知識結構、整體素質、職業道德素質、年齡結構等方面不能勝任繁重的審計監督工作,導致審計人員缺乏開拓進取精神和宏觀意識和全局意識,審計業務不精通,以審計者自居不恪守審計職業道德,人員年齡老化、知識單一、結構不優,審計幹部人才資源配置不合理,複合型專業人才匮乏、審計監督工作的積極性、創造性和主觀能動性未能得到充分發揮,極大地影響了國家審計工作的可持續發展。

  三、國家審計機關風險傳遞的作用機理

  風險是客觀存在的,只有充分認識國家審計機關審計風險的成因與作用機理,采取得力、可操作性的預防和控制措施,才能有效管控、防範和降低審計機關審計風險,當好經濟衛士,真正發揮好自身的免疫功能,使國家審計在維護市場經濟秩序方面發揮應有的監督作用。

  (一)國家審計機關風險傳遞的必備要素

  審計機關風險不僅包括有形的而且包括無形的風險,其作用機理在于,一方面審計機關的風險傳遞是風險直接或間接擴大、傳導、擴散的一種作用形式。具體表現在各種直接(間接)風險從審計機關內部各部門之間的擴散和相互轉移,或者不受監管約束而傳導、擴散至審計主體,這給被審計單位的審計監督帶來危害。另一方面,風險傳遞是基于審計機關各種風險因素聚集且相互作用、相互影響的結果,從而逐漸累積而形成審計機關風險源(即審計風險滋生傳遞的源泉),[4]在此基礎上以風險流(即審計機關內部相關聯業務環節在各部門或審計主體之間轉移的過程)形式爲風險載體(審計主體和審計客體面臨的損失或危害狀態)對審計機關、審計幹部、審計項目、審計工作及其審計內部業務帶來不利的負面影響(如圖1內容)。可見,審計機關風險傳遞必須具有風險源、風險流和風險載

  

  

  圖1:審計機關風險傳遞構成要素及其作用機理一覽圖

  體三個基本要素,此三要素作用機理即是國家審計機關常見的十大風險爲其滋生傳遞的風險源,通過一定的傳播路徑,風險在審計機關內部各部門相關聯業務環節或被審計對象之間直接或間接傳導和擴散形成審計風險流,最終傳導作用于審計機關內部或者審計主體,進而給審計機關自身的審計日常監督或者被審計對象造成損失或極大的危害,影響了審計機關的聲譽、形象以及審計監督的績效。

  (二)國家審計機關風險傳遞的作用路徑

  有审计監督就有审计风险。从國家審計機關風險傳遞的作用路徑看,上述分析的十大审计风险转化为审计风险流后,以审计机关的审计项目为主体和核心,将审计机关監督的若干个具体审计项目的审计风险源得到释放,便沿着一定的传导途径和渠道在审计机构各个部门和相关项目、审计业务等环节进行的擴散與傳遞,其風險傳遞路徑以三個基本要素爲載體直接或間接地在審計機關內部或者被審計對象之間進行傳遞和擴散(如圖2 內容)。具體而言,審計機關的審計風險在其內部各業務部門之間、不同類型的風險擴散和傳遞,在審計風險經過複雜路徑的傳遞過程後,其審計主體和審計客體面臨的諸多損失和危害影響的強度得到不同程度的改變,[5]這種不同程度的改變是國家審計機關的審計風險在各要素、特定路徑傳遞的共同作用下的必然結果。

  

  圖2:審計機關風險傳遞的作用路徑一覽圖

  四、國家審計機關風險成因的判定

  國家審計機關風險的成因由多種因素形成,既有主觀因素的內部動因又有客觀環境因素的外部誘因(如圖3內容)。

  (一)內部動因-----主觀因素分析

  1、個體素質因素。即審計人員自身素質風險。表現在:一是審計機關審計監督力量尤其是基層幹部隊伍素質不高,由于未接受過系統且嚴格的審計訓練,審計人員在審計監督中易産生引用審計法律法規不規範不准確,事項定性不正確的現象;由于擁有監督權利而忽視審計風險,依法審計意識不強而增加審計風險。二是個別審計人員法律意識淡薄,在審計過程中自律性薄弱,不能嚴格依據審計法律法規行使審計職責,出現接受被審計對象的饋贈或賄賂現象。三是部分審計幹部專業能力不強,特別是審計技術方法落後。當前審計技術和審計手段依然停留在初級階段,運用現代化的審計監督技術和手段不全面,而且會計審計專業技能、審計分析能力、電算化審計知識、審計判斷能力、政策理論水平、政策法規及個人表達能力等綜合審計能力仍然不強,制約著審計監督工作,這給審計機關帶來了潛在的審計風險。四是審計機關管理水平帶來審計工作風險。某些審計機關和審計幹部審計執法程序粗糙簡單、執法不規範,極易造成一系列的矛盾,審計風險在所難免。

  2、審計過程因素。我國《審計法》明文規定,審計過程風險包含審計計劃風險審計程序風險審計證據風險審計技術風險審計報告風險審計處理處罰風險等內容。(1)在審計計劃風險方面,審計機關審計人員在制定年度審計計劃時沒有依據審計法律法規選擇審計項目,因而在日常審計中出現無授權審計、違規審計越權審計的風險。(2)在審計程序風險方面,審計機關沒有下達審計通知書審計底稿無人簽字審計報告出具不規範,對被審計對象處罰時未舉行聽證”等,導致審計程序規範的隨意性大從而導致審計機關處于被動地位,帶來審計風險。(3)審計證據風險。由于审计人员自身素质的原因获取的审计证据面临真实性、可靠性和充分性问题而导致审计风险的产生。(4)審計報告風險。审计机关出具的审计报告内容不真实、不完整, 评价不准确,处理依据不恰当等;(5)审计处理处罚风险。审计机关在最终的处理处罚中由于引用法律法规不准确,选用处罚处理条款不当,越权审计处罚,程序处罚不规范等均会帶來審計風險。

  3、審計技術方法因素。一方面審計機關通常使用的審計技術方法存在固有的缺陷。審計機關審計時允許采用的審計監督程序以一定的審計風險爲前提,通常采用分析複核法和抽樣審計法實踐應用到整個審計監督過程當中,這樣審計機關可能沒能發現潛在的審計問題,而且有些審計技術方法例如抽樣審計類技術自身存在風險,因統計樣本量的不同會存在不同程度的誤差,極易遺漏重要事項形成審計風險。[6]另一方面各級國家審計機關實施並采用了基于AO 和OA 審計系統的“金審工程”,但由于一些審計機關受經費限制或因審計人員素質不高而仍然以手工操作審計爲主,現代網絡審計技術和信息化手段未能適應被審計對象智能化的財務會計管理系統,無形中增加了審計風險。

  (二)外部誘因-----客觀環境因素分析

  1、管理體制環境。長期以來我國實行的行政型審計模式,在管理體制上實行地方政府和上級審計機關的雙重領導,鑒于目前國家審計管理體制的局限性,地方審計機關的人力資源、經費保障、行政任命、隸屬關系均聽命于各級地方政府,必然存在審計獨立性不強的弊端,特別是行政型審計模式衍生出的地方保護主義嚴重,行政幹預、財政撥付、領導關、人情網均受制于地方政府,行政機關及審計人員出現“行政不作爲”現象,從而導致審計監督弱化,審計執行力剛性不強,不可避免地響到國家審計獨立性的充分發揮, 進而産生審計風險。

  2、法律環境。我國的《審計法》、《行政許可法》、《刑法》、《行政訴訟法》、《國家賠償法》、《行政處罰法》等相關法律均對審計機關的行政監督行爲作出了相應的規定,其審計監督行爲受到法律環境的制約並承擔相應的審計風險。而且目前的法律環境對國家審計的行政要求和審計機關及其人員的法律責任提出了更高的要求,審計機關及其審計幹部未能依法行政、渎職失職,違反程序、顛倒黑白,嚴重侵害被審計對象或個人的合法權益,陷入法律糾紛站在被告席的概率隨之增大,再者,我國的審計法律法規體系不完善、不健全,在日常審計行政執法中出現的新情況、新問題無章可循、無法可依,有的僅憑感情、憑想象、憑經驗、憑感覺擅自處理,無疑增加了審計機關的審計風險。

  3、經濟環境。隨著我國社會主義市場經濟體制的不斷完善,政府部門不能越俎代庖,需要精簡放權,對一些國有部門和國有企業不能采用原有的直接行政命令或行政控制,其行政控制力在逐漸放權、逐漸減弱,在此經濟環境下,政府客觀上對國家審計經濟監督的依賴性在逐漸增強,這就導致國家審計機關的審計項目、審計內容、審計範圍、審計覆蓋面均在不斷變化且逐漸擴容,由于市場經濟的不穩定性增強,審計難度也在逐漸加大,審計結論、審計處罰與實際情況發生偏離也隨之增多,無形中審計機關及其審計幹部所面對的各類審計風險也在逐漸增多而且顯得愈發突出和尖銳。

  4、社會環境。“十八大”以來,隨著社會對審計監督的依賴性和影響力顯著增強,發揮審計“免疫系統”功能,審計監督力度日益強化,審計的監督作用日益凸顯,審計在社會中扮演著重要的角色,無形中催生了潛在的審計監督風險。近年來,社會上對那些與人民群衆利益最爲密切的公共資金使用效益進行的監督稱之爲民生審計,它直接關系到老百姓的教育、醫療衛生、就業、社會保障等社會熱點的切身利益,因而社會上對民生審計監督的期望值愈來愈高,期望國家審計監督能夠切實維護與保障廣大民衆的切身利益。但審計機關在民生審計監督中,由于受到審計技術水平、體制機制、人情人治、誠實守信等方面的制約,民生審計的結果與社會上對民生審計監督的期望值存在巨大的差異,[7]且審計職能和監督作用存在一定的差距,這就爲審計機關埋下了潛在的審計風險。

  三、構建審計機關風險管理防控體制機制的路徑選擇

  衆所周知,風險無處不在,它不以人的意志爲轉移的客觀存在。但任何風險都是相對可預測、可控和防範的。基于此,國家審計機關應充分認識風險的危害性和防控的重要性和必要性,采取一系列完善的組合管控措施,構建便操作、好防控、易應用的風險管理體制機制,從而把審計機關風險管理降低到最低限度,更好地服務于國家審計日常監督。

  (一)全面構建完善的國家審計機關風險防控管理的體系

  國家審計機關的審計風險如此衆多和突出,其根本原因是迄今我國未構建完善的防控風險管理的制度體系。爲此,國家與時俱進構建審計機關垂直領導體制、執法制度體制、內部審計質量控制體制、審計廉政監督機制、審計結果公告制度等審計風險防控體系,從而強化約束機制,防範和控制審計風險,真正發揮好審計的免疫系統功能。具體而言:

  一是建立審計機關垂直領導體制。審計環境不佳決定了目前國家審計的獨立性不強,要想保持國家審計機關及審計監督的獨立性和完整性,徹底排除地方政府的行政控制和幹預,保證客觀、獨立,需要對國家審計機關領導體制進行漸進

   

  

  

  

  

圖3:審計機關風險成因判定的內部成因與外部誘因一覽圖

  

  

  式改革,爲其獨立行使審計監督提供良好的客觀環境,構建基于立法型審計模式爲政治基礎的審計機關垂直領導體制。(1)在中央審計層面,構建“國家審計委員會+國家審計署”的審計領導模式,由全國人大及其常委會實施管理的審計領導體制,即成立國家審計監督委員會,專門對國家審計機關實施領導和監督,领导国家审计署开展对全国的审计監督工作,国家审计署在其领导下开展审计監督工作并定期向国家审计監督委员会报告,充分发挥审计監督的职能。(2)在地方审计层面, 借鉴国家税务局的管理体制实施省级以下审计机关垂直领导体制,省级审计机关接受国家审计署的业务指导与監督,市县两级基层审计机关的人、财、物由省级审计机关统一管理,不受地方政府对审计机关的干预。这既能够加强国有资产的監督又能保持审计在人、财、物的独立性。

  二是建立審計機關執法制度体制。一方面审计机关要依法审计、从严审计必须严格执行和恪守国家《审计法》及其《实施条例》,《行政诉讼法》、《國家審計准則》、《审计机关审计人员职业道德准则》等执法过程中的法律法规,坚持回避制度,堵塞审计风险可能产生的漏洞。另一方面审计机关要严格遵守国家《会计法》、《企业财务通则》、《企业会计准则》等会计法律法规,对被审计对象提供的会计资料及其附表资料的真实性、完整性进行规范的责任、绩效、离任等审计監督,以防范和降低审计风险。

  三是建立內部審計質量控制體制。一方面強化“四個關口”的內部審計質量控制,即內審項目計劃關(事前審計)、依法內審審計關(事中審計)、內審報告關(事後審計)、後續內審關(事後審計);另一方面建立“四個控制體系”的內部審計質量控制。[8]即構建審計調查控制體系(事前審計)、實施方案控制體系(事前審計)、實施過程控制體系(事中審計)、審計報告控制體系(事後審計)。通過建立內部審計質量控制體系,對各控制環節有效管理,增強了內部審計工作的合理性、准確性、可靠性和效率性。

  四是建立审计廉政監督机制。审计廉政建设是审计工作的生命线,也是降低审计风险的重要保障,“十八大”以来各级审计机关均建立了审计廉政監督机制。但廉政監督路漫漫,无禁区、无盲区、全覆盖,审计机关要把廉政建设关口前移,审计廉政建设目标责任制细分、细化,坚守党风各项规定,把廉政監督机制建立在改各个审计项目组,形成组织監督、体制監督、相互監督、自我監督、审计主体監督的“五監督”良性循环体制机制。

  五是審計結果公告制度。首先完善《審計整改管理辦法》、《經濟責任審計責任追究管理辦法》等與審計信息公開相關專門法律法規,明確審計結果公告的事項和內容,使審計機關做到依法公示審計結果以降低審計風險。其次完善審計公告相關配套法律法規,爲審計機關公告審計結果提高強有力的法律保障。第三,按照建設透明政府的要求全面推行審計結果公告制度,擴大審計信息公開的內容和範圍。第四,審計機關還應加強審計整改情況公告、健全和完善審計公告應對機制、建立審計質量控制體系、建立審計公告審核把關機制、建立審計結果公告制度信息反饋控制體系、完善審計公告渠道方式等審計結果公告制度體系。

  (二)構建宏觀層面與微觀層面有機結合的審計機關風險防控體系

  審計機關審計風險的客觀存在決定了防控審計風險不可能一蹴而就,它是一項長期而系統的工程。因此,國家應構建宏觀與微觀相結合的審計風險防控體系。

  在宏觀層面上,強化審計機關自身的組織建設,主動掌控審計風險。一是強化審計人員政策、法律、法規的教育,不斷提升審計人員防範行政風險的能力。提高審計幹部政治紀律、審計工作紀律、廉政紀律、職業道德,防範審計風險的能力。[9]加强审计人员专业审计技能,特别是审计网络化、信息化、智能化的审计知识教育,培养具有复合性的审计业务骨干和人才,提高抗风险的能力。二是科学配置审计资源,防范审计项目风险。首先在审计项目制定上通过科学、民主的原则确定切实可行的审计项目,其次在实施审计项目时,统筹安排,做到避亲、避熟、开展独立项目审计,最后在审计方式上以送达审计为主,防范廉政风险。三是强化監督检查。审计机关领导要参与到审计项目監督全过程中,不定期召开项目审计交流会,每月定期召开业务会议,每三年对审计机关的审计风险进行评估,检查与考核审计项目,及时了解审计项目情况及其审计风险,以防控风险。

  在微觀層面上,抓好重點環節、規範“三種行爲”、守住“三道關口”,切實防控審計風險。一是抓好審計方案制定、實施環節、報告環節等“重點環節”,確保審計質量。在審計方案制定階段要目標明確、重點突出、內容全面、切實可行;在審計實施環節審計機關應做到審計證據充分,突出重點全面審計,全部查清審計問題,避免造成潛在的審計風險。在審計結束階段要抓好审计報告環節,

  依照國家審計准則的規定使形成的審計報告要素齊全內容完整慎重對待審計評價以規避審計風險;二是規範審計文書送達、審計調查取證、審計處理處罰三種行爲”。確保敘述事項要清晰,援引法律法規要正確、具體,作出的結論要准確,依法行政,不得越權調查與審計事項不相關的問題,以避免審計證據不合法或審計事項因證據不足,此外,按法定程序對審計問題依法依規處理處罰,防止因操作程序不當而引發的潛在審計風險;三是守住“三道关口”,即审前防控、审中防控和审后防控,确保廉洁从审。审计项目组严格执行审计回避制度,提交廉政建设承诺书,接受民众的社会監督。“审中”是审计风险防控的重中之重。项目组要定期对成员的公正执法、廉洁自律、文明审计等进行巡视检查、不定期突击巡察,发现问题及时纠正以免发生审计风险。项目审计了结后向被审计对象了解情况,收集审计成员的廉洁自律反馈信息,以便针对性的提前预警,防范可能出现的审计风险。

  (三)構建完善的審計程序與審計風險責任追究體制機制

  一是规范审计项目工作程序,强化审计质量控制制度。一方面为使审计机关的审计项目和具体工作质量契合《审计法》和國家審計准則的要求,各级审计机关应规范审计全面质量控制程序,特别是对专业胜任能力、审计检查纪律、委派督导監督、审计政策与程序实施进行重点监控。同时规范审计项目的质量控制程序,负直接责任的项目组长应全面负责具体审计项目的全面质量控制程序,审计机关应强化監督与复核的方式及程度的指导。另一方面规范审计程序,建立审计项目协调机制。为提高审计監督效率,优化审计资源,确保审计项目计划和目标的完成,审计机关可建立审计项目协调机制。从审计项目的立项到具体执行,审计人员的确定,审计项目的安排,审计过程实施,各级审计机关均应掌握审计项目工作动态,审计机关领导、审计项目组长、审计工作人员、中介机构、被审计对象等相关人之间应是相互制约、相互钳制、相互勾稽的“監督链”,避免某个审计环节权利的直接掌控,又能防范审计风险和廉政风险。

  二是规范审计工作程序,完善审计承诺与风险责任制度。为提高审计行政执法效率,审计机关在审计中要严格限时办事,如项目审计 3 日前向被审计对象送达审计通知书,审计監督完结后1个月内制作审计法律文书和审计公告;此外,

  審計機關還應完善風險責任制度,推行審計回訪制度,通過審計回訪熟悉被審計對象對審計機關及審計人員的廉政執行、違規違紀、工作紀律、審計工作、文明審計等的情況和建議。

  三是建立审计责任风险追究机制。《國家審計准則》明确界定了国家审计的责任,做到奖罚分明。为降低审计风险,审计机关在审计执法过程中对于那些弄虚造假、违法程序、错审漏审、违规操作、审计腐败、职业道德、违规收费等可能引起行政复议、行政诉讼而败诉的风险行为,本着过错责任追究和谁违法谁负责的原则,既要追究审计相关人员的责任,又要追究相关领导人的责任,这样能更有效地防范和控制审计风险。此外,《注册会计师法》、《独立审计具体准则第7号》明确规定了会计责任和审计责任,这些也对审计责任风险追究提供了依据,若是被审计对象违法违规,照样要严格追究被审计对象及其管理者的责任,严格实行行政问责制,维护审计纪律的严肃性。

  (四)加強審計風險防控,實施“互聯網+”,構建國家審計數據庫系統,

  衆所周知,大數據時代的信息化審計能夠很好地在審計模式、審計範圍、信息獲取渠道、項目管理、抽樣方法等方面帶來重大變革。爲加強審計機關的風險防控管理,建議在國家“金審工程”取得成效基礎上大力實施“互聯網+審計”,構建中央與地方爲一體的國家審計數據庫系統,其目的不僅为国家审计机关审计风险审计提供数据信息化技术支撑而且快速提升国家审计机关信息化审计監督的能力和水平。一是开展“互联网+审计云”,构建审计大数据。而当今的大数据时代,充分利用数据分析工具将审计检查范围扩展至整个审计全部的总分类账和数据库,开展日常信息化审计中审计对象的电子数据进行清理、转换、验证,建立并分类管理基本资料数据库、审计资料数据库、审计报告数据库、专家经验数据库等;在此基础上整合审计资源,建立多部门、多系统、跨行业的大数据审计资源库,实现基于项目计划、现场管理、组织架构、数据资源、信息传递等“五位一体”的审计大协同作业。[10]依托“互聯網+”及雲計算將各級數據平台、各級數據中心與各級審計機關數據資源進行鏈接與整合,最終構建審計大數據庫資源系統和審計大數據分析網絡系統。二是實施“互聯網+雲計算”。根據已建立的審計大數據,審計機關應充分利用數據、業務之間的關聯性進行跨部門、跨區域、跨項目綜合、系統地聯網審計,對國有部門之間的各類經濟活動進行全覆蓋、全景式審計,對審計的海量數據進行跟蹤分析並挖掘數據價值和潛在風險,進而能確保审计監督的及时性。而且审计机关充分依托审计库数据以风险为导向开展先分析后立项的项目审计,常态化、持续性对审计主体(被审计对象)业务运营进行跟踪监测,实施动态性的风险评估和专项分析。此外,在国家“金审工程”构建国家电子审计体系进程中,审计机关应以审计专网为基础,依托审计大数据将大数据云计算、云基础设施与国家审计信息资源库有机融合,构建资源层、虚拟层、应用管理层、业务表现层等“四层次”云计算“四位一体”(实施、预测、監督、共享)审计的系统体系框架。三是構建完善的國家審計數據庫系統還要構建審計成果數據庫。審計機關可將典型的審計作業流程、獨特審計思路、先進審計技巧方法、違規違紀審計點、審計成果等按照基本建設項目、行政事業單位、國有企業、財政、社保、金融、農業、社保等分門別類地錄入審計成果數據庫中,並持續性地充實和完善數據,同時實施審計數據庫資源共享, 利用已有的審計成果, 既可提高審計工作效率又能降低審計風險。

  總而言之,有審計就有審計風險,審計風險是伴隨著市場經濟活動産生而産生的。隨著我國社會政治、經濟的不斷快速發展,經濟活動領域的不斷擴大,經濟和社會領域的改革進入深水區,國家審計機關所承擔的“免疫系統”責任也越大,審計難度就越高,審計風險也就隨之增大。其産生的原因既有審計人員自身的內部原因又有審計體制、經濟環境等大量不確定的外部誘因。國家审计机关风险所具有的潜在性、偶然性、可控性、损失多样性等特点已成为各级审计机关和审计人员无法回避的现实问题。基于此,只有充分认识国家审计机关的审计风险及其成因,采取得力、可操作性的预防和控制措施,才能有效防范和规避审计风险,管控好风险,防范和降低审计机关审计风险,当好经济卫士,真正发挥好自身的免疫功能,服务经济社会建设大局,使国家审计在维护社会主义市场经济秩序方面发挥应有的監督作用,进而推动审计工作长期可持续发展。

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